GFA : fiscalité, donation des parts et succession (2026)

Le groupement foncier agricole (GFA) est une structure fréquemment utilisée pour détenir, gérer et transmettre un patrimoine rural dans un cadre sociétaire.

Sur le plan fiscal, son régime dépend principalement de son mode de fonctionnement : location des biens agricoles ou exploitation directe, option ou non pour l’impôt sur les sociétés, transmission des parts à titre gratuit, etc.

Le GFA présente en particulier un intérêt patrimonial important en matière de donation et de succession, grâce au régime d’exonération partielle de droits de mutation applicable, sous conditions, aux parts correspondant à des biens ruraux donnés à bail à long terme.

Cet article fait le point sur le régime fiscal du GFA, ses principales conséquences en matière d’impôt sur le revenu et d’impôt sur les sociétés, ainsi que sur les règles applicables à la transmission des parts.

Le régime juridique du GFA

Les GFA sont régis par les dispositions des articles L.322-1 et suivants du code rural.

Un GFA est une forme particulière de société civile qui regroupe exclusivement des personnes physiques.

L’article L.322-6 du code rural prévoit que l’objet d’un GFA peut consister dans l’exploitation directe d’une propriété agricole (sous conditions), la location d’exploitations agricoles lui appartenant, ou encore les deux.

S’appliquent aux GFA les dispositions spécifiques des sociétés civiles prévues aux articles 1845 et suivants du Code civil, ainsi que d’une manière générale, les dispositions du Code civil en matière de droit des sociétés (article 1832 et suivants du code civil).

Conformément aux dispositions de l’article L. 322-1 du code rural, un GFA est en principe constitué uniquement de personnes physiques.

Certaines personnes morales peuvent toutefois, dans les cas prévus par les textes, être membres du groupement.

La constitution d’un GFA n’est pas subordonnée à un quelconque agrément administratif.

En pratique, et conformément aux dispositions de l’article L. 322-8 du code rural, les associés peuvent apporter à un GFA un ou plusieurs immeubles, des droits immobiliers, ou même du numéraire.

L’article L. 322-11 du Code rural prévoit que si le capital social du GFA est constitué pour au moins 30% d’apports en numéraire, les immeubles doivent être donnés à bail. Il en va de même si une personne morale est membre du GFA.

Comme dans le cadre d’une société civile, les associés sont indéfiniment responsables du passif social à proportion de leur quote-part du capital social.

Les GFA sont souvent utilisés dans les montages d’ingénierie patrimoniale dans l’optique de favoriser le règlement anticipé d’une succession.

En pratique, le GFA est souvent utilisé dans une logique de détention et de transmission patrimoniale du foncier agricole.

Les membres du groupement bénéficient de la possibilité de s’en retirer selon les modalités fixées dans les statuts.

Si les statuts ne prévoient aucune modalité pour le retrait d’un associé du groupement, l’article L.322-23 du Code rural prévoit que celui-ci doit faire l’objet d’une autorisation par une décision unanime des autres membres du GFA.

Le régime fiscal du GFA

Le groupement foncier agricole (GFA), régi par les articles L. 322-1 et suivants du Code rural et de la pêche maritime, est une société civile qui relève, en principe, du régime fiscal des sociétés de personnes.

En l’absence d’option pour l’impôt sur les sociétés, le groupement n’est donc pas lui-même imposé à l’impôt sur le revenu.

Ce sont les associés qui sont personnellement imposés, à proportion de leurs droits dans les bénéfices sociaux.

La nature de l’imposition dépend toutefois de l’activité effectivement exercée par le GFA.

Lorsque le GFA donne en location les exploitations agricoles lui appartenant, les résultats sont déterminés selon les règles des revenus fonciers.

Dans ce cas, le groupement doit en principe déposer une déclaration n°2072, et chaque associé est imposé à l’impôt sur le revenu à raison de sa quote-part de revenus fonciers.

En revanche, lorsque le GFA exploite directement ses propriétés, les résultats relèvent des bénéfices agricoles. Les associés sont alors imposés dans cette catégorie, à proportion de leurs droits.

En pratique, la distinction entre GFA bailleur et GFA exploitant est essentielle, car elle détermine à la fois la catégorie d’imposition applicable et les obligations déclaratives du groupement.

Les GFA créés depuis le 1er janvier 1997 et qui exploitent directement leurs propriétés sont exclus du régime du micro-BA. Ils relèvent donc, en principe, d’un régime réel d’imposition.

Comme les autres sociétés de personnes, le GFA peut opter pour l’impôt sur les sociétés.

Dans cette hypothèse, le groupement devient lui-même redevable de l’impôt sur les sociétés sur ses bénéfices.

Les associés ne sont alors plus imposés directement sur la quote-part de résultat, mais seulement, le cas échéant, sur les revenus distribués.

Une telle option modifie profondément l’économie fiscale du groupement.

Elle doit donc être appréciée avec prudence, notamment au regard du traitement des revenus, des plus-values et de la transmission future des parts.

Cela étant, lors de la constitution d’un GFA ou d’une augmentation de capital, les apports purs et simples, qu’ils soient mobiliers ou immobiliers, sont en principe enregistrés gratuitement lorsque le groupement n’est pas soumis à l’impôt sur les sociétés.

Les apports à titre onéreux relèvent, quant à eux, du droit commun. Ils supportent en principe les droits de mutation applicables aux immeubles ou aux autres biens concernés.

Il existe toutefois un régime favorable lorsque la prise en charge du passif grevant les immeubles apportés intervient lors de la constitution du GFA : dans cette hypothèse, l’apport peut relever du même régime que les apports purs et simples.

En matière de donation et de succession, les parts de GFA peuvent ouvrir droit, sous conditions, à une exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit. Ce régime de faveur est toutefois strictement encadré.

Il convient notamment que les statuts du groupement interdisent l’exploitation en faire-valoir direct, et que les immeubles à destination agricole composant son patrimoine soient donnés à bail à long terme ou à bail cessible hors du cadre familial.

En principe, les parts doivent avoir été détenues depuis au moins deux ans par le défunt ou le donateur.

Ce délai n’est toutefois pas exigé lorsque les parts ont été attribuées en rémunération d’apports d’immeubles ou de droits immobiliers à destination agricole effectués lors de la constitution du groupement.

Le bénéfice du régime de faveur suppose également que le bénéficiaire conserve les parts transmises pendant la durée requise.

Depuis la loi de finances pour 2025, l’exonération partielle s’applique à concurrence de :

• 75 % de la valeur des parts jusqu’à 600.000 € par bénéficiaire, lorsque celui-ci s’engage à les conserver pendant au moins 5 ans ;
• 75 % de la valeur des parts jusqu’à 20 M€ par bénéficiaire, lorsque l’engagement de conservation est porté à 18 ans ;
• 50 % au-delà de ces limites.

Ce régime renforcé a sensiblement accru l’intérêt patrimonial du GFA en matière de donation et de succession, notamment dans une logique de transmission progressive d’un patrimoine rural.

Lorsque le bénéficiaire a la qualité de preneur des biens loués par le groupement, l’exonération partielle est subordonnée à la condition que le bail lui ait été consenti depuis au moins deux ans au jour de la transmission.

En cas de cession ou de donation des parts pendant la durée d’engagement de conservation, l’exonération peut être remise en cause, sauf exceptions limitativement admises par les textes.

En matière d’IFI, les parts de GFA peuvent, sous certaines conditions, bénéficier d’une exonération totale ou partielle.

Une exonération totale peut notamment être envisagée lorsque le bail est consenti au titulaire des parts, ou à un membre de son groupe familial, pour une durée minimale de 18 ans, et que le preneur utilise le bien dans le cadre de son activité principale.

À défaut, une exonération partielle peut s’appliquer selon les seuils et conditions prévus par les textes.

À noter que les loyers tirés de la location de terres et bâtiments à usage agricole sont, en principe, exonérés de TVA. Une option pour l’assujettissement volontaire peut toutefois être exercée dans certains cas.

En outre, les GFA relèvent en principe des règles de droit commun applicables aux propriétés rurales, notamment en matière de taxe foncière sur les bâtiments à usage agricole et, le cas échéant, de contribution économique territoriale.

Cela étant, en pratique, l’administration fiscale peut remettre en cause les effets fiscaux attachés à un GFA lorsque le montage apparaît fictif ou ne correspond pas à la réalité de l’exploitation.

Tel peut notamment être le cas lorsque le GFA se présente comme un simple bailleur alors qu’aucun fermage réel n’est versé, que les structures locataires n’ont pas d’autonomie propre, ou que l’exploitation est en réalité assurée directement par le groupement ou par ses associés dans des conditions incompatibles avec la qualification retenue.

Dans de telles situations, l’administration peut requalifier le régime applicable, remettre en cause certains avantages fiscaux et redresser le groupement ou les associés.

Le GFA constitue un outil patrimonial particulièrement intéressant pour détenir, gérer et transmettre un patrimoine rural dans un cadre sociétaire.

Son intérêt fiscal peut être significatif, notamment en matière de transmission à titre gratuit, mais encore faut-il respecter strictement les conditions prévues par les textes et distinguer clairement le GFA bailleur du GFA exploitant.

En pratique, une structuration imprécise ou un montage insuffisamment sécurisé peut conduire à la remise en cause des avantages fiscaux recherchés.

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