Groupement Foncier Agricole (GFA) : Définition et Fiscalité

En pratique un GFA (groupement foncier agricole) est une société immobilière qui rassemble des biens dont la propriété appartient à plusieurs personnes.

Le GFA a pour but d’organiser la gestion et la conservation de ce patrimoine.

D’une manière générale, et conformément aux dispositions des articles L.322-1 et suivants du code rural, le GFA présente les mêmes caractéristiques qu’une société civile de personnes.

Le GFA regroupe des personnes physiques. Il possède toutefois un régime juridique différent et plus contraignant qu’une société civile classique.

Généralement, via le GFA, le domaine est loué soit à une personne tierce, soit à un associé du groupement, soit à un cohéritier, voire à une autre société qui se charge de l’exploitation et de la production.

Le GFA peut avoir pour objet la location d’exploitations agricoles lui appartenant, ou l’exploitation en direct des propriétés (sous certaines conditions spécifiques).

Le GFA est souvent utilisé dans les montages d’ingénierie patrimoniale, sachant qu’il constitue un cadre juridique favorisant la transmission d’une exploitation agricole en optimisant le coût fiscal de l’opération.

Cet article a pour objet de faire un point sur le régime juridique et fiscal du groupement foncier agricole en 2022.

Le régime juridique du GFA

Les GFA sont régis par les dispositions des articles L.322-1 et suivants du code rural.

Un GFA est une forme particulière de société civile de personnes, qui regroupe exclusivement des personnes physiques.

L’article L.322-6 du code rural prévoit que l’objet d’un GFA peut consister dans l’exploitation directe d’une propriété agricole (sous conditions), la location d’exploitations agricoles lui appartenant, ou encore les deux.

S’appliquent aux GFA les dispositions spécifiques des sociétés civiles prévues aux articles 1845 et suivants du code civil, ainsi que d’une manière générale, les dispositions du code civil en matière de droit des sociétés (article 1832 et suivants du code civil).

Conformément aux dispositions de l’article L. 322-1 du code rural, un GFA est en principe constitué uniquement de personnes physiques.

Une exception spécifique est prévue pour les SAFER qui peuvent également faire partis d’un GFA, mais pour une durée limitée de 5 années.

Certaines entreprises peuvent également être membres d’un GFA. Il s’agit pour l’essentiel des entreprises d’assurances, des sociétés d’intérêt collectif agricole, des coopératives agricoles, ou encore des SCPI.

Les articles L. 322-2 et L. 322-3 du code rural prévoient, qu’à l’exception des SAFER, les entreprises qui sont membres d’un groupement foncier agricole ne peuvent pas exercer une fonction de gestion ou d’administration.

La constitution d’un GFA n’est pas subordonnée à un quelconque agrément administratif.

Du côté des associés du groupement, et comme dans le cadre d’une société civile, ceux-ci sont indéfiniment responsables du passif social à proportion de leur quote-part du capital social.

En pratique, et conformément aux dispositions de l’article L. 322-8 du code rural, les associés peuvent apporter à un GFA un ou plusieurs immeuble(s), des droits immobiliers, ou même du numéraire.

L’article L. 322-11 du code rural prévoit que si le capital social du GFA est constitué pour au moins 30% d’apports en numéraire, les immeubles doivent être donnés à bail. Il en va de même si une personne morale est membre du GFA.

Le locataire des biens immobiliers loués par le groupement peut être un GAEC qui comportent des membres communs au GFA.

Les GFA sont souvent utilisés dans les montages d’ingénierie patrimoniale dans l’optique de favoriser le règlement anticipé d’une succession.

Ils peuvent également être utilisés pour favoriser l’installation d’un jeune agriculteur, ou encore pour acquérir un bien déjà exploité par un fermier. Dans ce dernier cas, on parle de GFA mutuels.

Les membres du groupement bénéficient de la possibilité de s’en retirer selon les modalités fixées dans les statuts.

Si les statuts ne prévoient aucune modalité pour le retrait d’un associé du groupement, l’article L.322-23 du code rural prévoit que celui-ci doit faire l’objet d’une autorisation par une décision unanime des autres membres du GFA.

Le régime fiscal du GFA

Comme une société civile, le GFA relève en principe du régime fiscal de l’impôt sur le revenu, prévu à l’article 8 du code général des impôts.

Sur option, le groupement peut être soumis à l’impôt sur les sociétés.

Si le GFA est fiscalement translucide (soumis à l’impôt sur le revenu), les associés sont imposés personnellement à proportion de la quote-part de bénéfices sociaux qui leur revient au sein de la société.

Si le GFA donne en location les exploitations qui lui appartiennent, il est alors tenu de déposer une déclaration annuelle n°2072 (« Déclaration des sociétés immobilières non soumises à l’impôt sur les sociétés »), et les associés sont imposés selon le régime fiscal des revenus fonciers.

En revanche, si le GFA exploite directement ses propriétés, les associés sont alors imposés à l’impôt sur le revenu selon le régime des bénéfices agricoles.

En matière de droits d’enregistrement, les apports purs et simples font l’objet d’un enregistrement gratuit. C’est le même régime qu’en matière de société civile.

Toutefois, si le GFA est soumis à l’impôt sur les sociétés, les apports d’immeubles par des personnes soumises à l’impôt sur le revenu font l’objet de droits de mutation à titre onéreux au taux de 5%. Il en va de même pour les apports à titre onéreux (par exemple, en cas de prise en charge d’un passif grevant l’immeuble par la société bénéficiaire de l’apport).

Par ailleurs, conformément à l’article 793, 1-4° du code général des impôts, en cas de transmission gratuite de parts de GFA (par exemple en cas de donation ou de succession), il y a un régime d’exoration partielle qui s’applique pour les droits de mutation à titre gratuit.

Pour bénéficier du régime d’exonération, plusieurs conditions doivent être remplies.

En particulier, les immeubles du groupement, qui ont une destination agricole, doivent faire l’objet d’un bail rural à long terme, ou bien d’un bail rural cessible en dehors du cadre familial.

Il est également indispensable que les parts sociales du groupement soient détenus depuis au moins 2 années par le défunt ou le donateur.

A noter toutefois que ce délai de 2 années n’est pas requis si les parts sociales ont été attribuées au donateur ou au défunt en rémunération d’apports de biens ou de droits immobiliers à destination agricole, qui auraient été effectués au moment de la constitution du GFA.

L’exonération suppose également que le donataire ou l’héritier reste le propriétaire des biens pendant au moins 5 ans.

En pratique l’exonération est limitée à la fraction de la valeur nette des parts, qui correspondent aux biens donnés à bail à long terme (ou à bail cessible en dehors du cadre familial).

Si la valeur des parts transmises par le défunt ou le donateur n’excède pas 300.000 euros, celles-ci sont exonérées à concurrence de 75% de leur valeur.

Si la valeur dépasse 300.000 euros, l’exonération est de 50% au-delà de ce montant.

La loi de finances pour 2023 a apporté quelques aménagements à ces règles.

Ainsi, pour les donations réalisées, et les successions ouvertes, à compter du 1er janvier 2023, la limite est portée de 300.000 euros à 500.000 euros, sous réserve que le bénéficiaire conserve le bien pendant une durée supplémentaire de 5 ans, c’est-à-dire pendant 10 ans à compter de la date de la mutation à titre gratuit.

Cela signifie concrètement qu’à compter du 1er janvier 2023, le donataire ou le successeur bénéficie d’une exonération de 75%, plafonnée à 300.000 euros, s’il conserve les biens transmis durant 5 ans.

Si la valeur des biens transmis est comprise entre 300.000 et 500.000 euros, la fraction exonérée est de 50% s’ils sont conservés pendant 5 ans, et 75% s’ils sont conservés pendant 10 ans.

Au-delà de ces limites (valeur des biens transmis supérieure à 500.000 euros), le taux de l’exonération est ramené à 50 %, peu importe qu’ils soient conservés pendant 5 ans ou 10 ans.

Ainsi, si les bénéficiaires souhaitent bénéficier de l’exonération maximale, ils devront alors conserver les biens transmis pendant 10 ans.

En revanche, s’ils souhaitent conserver les biens transmis pendant 5 années, ils ne pourront bénéficier de l’exonération de 75% qu’à hauteur de 300.000 euros.

En matière d’impôt sur la fortune immobilière (IFI) les parts de GFA sont totalement exonérés si certaines conditions sont remplies.

Il convient que le bail soit consenti au détenteur de parts (ou à un membre de son groupe familial), pour une durée minimale de 18 années. Par ailleurs, le preneur doit utiliser le bien loué dans le cadre de l’exerce de son activité principale.

Il convient également que les parts du groupement soient représentatives d’apports constitués par des biens ou des droits immobiliers à destination agricole.

Si ces conditions ne sont pas remplies, les parts du GFA peuvent être partiellement exonérées à concurrence de 75% de leur valeur si celle-ci ne dépasse pas 101.897 euros, et à concurrence de 50% de leur valeur au-delà de ce seuil.

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